Имеет ли право ТОО применить пониженную ставку КПН у источника выплаты за нерезидента при выплате дивидендов?

Комитет государственных доходов Министерства финансов Республики Казахстан (далее – КГД МФ РК) рассмотрев Ваш вопрос, поступивший на блог Председателя КГД МФ РК сообщает следующее.
В рассматриваемом случае не ясны предмет и условия договора, которые влекут возникновения налогового обязательства, что является существенным для определения порядка налогообложения. При этом, возникновение того или иного юридического факта зависит от условий гражданско-правовых сделок, финансовых взаимоотношений между участниками сделок.
Вместе с тем, представляем общеустановленный порядок налогообложения по интересующим Вас вопросам. Из Вашего письма следует, что Ваша компания выплачивает дивиденды резиденту Российской Федерации (далее – РФ). В соответствии с пунктом 1 статьи 667 Кодекса Республики Казахстан «О налогах и других обязательных платежах в бюджет» от 25 декабря 2017 года №120-VI (далее - Налоговый кодекс) следует, что если иное не установлено международным договором, при выплате доходов нерезиденту в виде дивидендов, вознаграждений и (или) роялти или при отнесении невыплаченных доходов нерезидента в виде вознаграждений и (или) роялти на вычеты налоговый агент вправе самостоятельно применить освобождение от налогообложения или сниженную ставку налога, предусмотренную международным договором, при соблюдении следующих условий:
1) нерезидент является окончательным (фактическим) получателем (владельцем) дохода;
2) налоговому агенту в срок, установленный пунктом 4 статьи 666 Налогового кодекса, представлен документ, подтверждающий резидентство нерезидента.
В целях раздела 19 под окончательным (фактическим) получателем (владельцем) доходов следует понимать лицо, которое имеет право владения, пользования, распоряжения доходами и не является посредником в отношении такого дохода, в том числе агентом, номинальным держателем. При этом, в случае выплаты дохода нерезиденту, являющемуся резидентом государства, с которым РК заключено соглашение об избежании двойного налогообложения (далее – налоговое соглашение), в которое в свою очередь внесены изменения Многосторонней конвенцией по выполнению мер, относящихся к налоговым соглашениям, в целях противодействия размыванию налоговой базы и выводу прибыли из-под налогообложения (далее - Многосторонняя конвенция), необходимо руководствоваться положениями налогового соглашения с учетом внесенных изменений Многосторонней конвенции. Многосторонняя конвенция применяется к положениям Конвенции между Правительством РК и Правительством РФ об устранении двойного налогообложения и предотвращении уклонения от уплаты налогов на доход и капитал (далее – Конвенция) и действует как в РК, так и в РФ в отношении корпоративного подоходного налога у источника выплаты с 1 января 2021 года.
При этом, так как позиция по применению статьи 7 Многосторонней конвенции в обоих государствах идентична (и Тест на основную цель – PPT, и Упрощенное положение об ограничении льгот - SLOB), налоговому агенту при выплате дохода резиденту РФ необходимо:
1. определить, соответствует ли резидент РФ условиям, установленным SLOB статьи 7 Многосторонней конвенции;
2. определение сделки с учетом требований, установленных PPT статьи 7 Многосторонней конвенции и новой преамбулой Конвенции.
Так, в соответствии с пунктом 9 статьи 7 Многосторонней конвенции резидент Договаривающейся Юрисдикции Конвенции, является квалифицированным лицом на момент, когда льгота в противном случае была бы предоставлена Конвенцией, если на этот момент этот резидент является:
a) физическим лицом;
b) данной Договаривающейся Юрисдикцией, политическим подразделением или местным органом власти, агентством или государственным институтом любой такой Договаривающейся Юрисдикции, политического подразделения или местного органа власти;
c) компанией или другим лицом, если основной класс акций регулярно торгуется на одной или нескольких признанных фондовых биржах;
d) лицом, иным, чем физическое, которое является:
i) некоммерческой организацией того вида, который согласован Договаривающимися Юрисдикциями путем обмена дипломатическими нотами;
или ii) лицом или структурой, созданной в этой Договаривающейся Юрисдикции, которая рассматривается как отдельное лицо в соответствии с налоговым законодательством такой Договаривающейся Юрисдикции и: А) которая создана и действует исключительно или почти исключительно для администрирования или предоставления пенсионных пособий, а также дополнительных или неосновных пособий для физических лиц, и регулируется в качестве таковой этой Договаривающейся Юрисдикцией, одним из ее политических подразделений или местным органом власти; или B) которая учреждена и действует исключительно или почти исключительно для инвестирования средств в пользу лиц и структур, упомянутых в подпункте А);
e) лицом, иным чем физическое, если в течение по крайней мере половины дней в 12-месячном периоде, который включает в себя время, когда льготы в противном случае были бы предоставлены, лица, являющиеся резидентами этой Договаривающейся Юрисдикции и имеющие право на получение льгот согласно Конвенции, в соответствии с пунктами с а) по d) прямо или косвенно владеют не менее 50 процентами акций этого лица. Согласно подпункту а) пункта 10 статьи 7 Многосторонней конвенции резидент Договаривающейся Юрисдикции Конвенции, будет иметь право на льготы по Конвенции, в отношении вида дохода, полученного из другой Договаривающейся Юрисдикции, независимо от того, является ли резидент квалифицированным лицом, если резидент осуществляет активную предпринимательскую деятельность в первой упомянутой Договаривающейся Юрисдикции, и доход, полученный из другой Договаривающейся Юрисдикции, образуется или связан с такой деятельностью.
Для целей Упрощенного положения об ограничении льгот термин «осуществление активной предпринимательской деятельности» не включает в себя следующие виды деятельности или какое-либо их сочетание:
i) функционирование в качестве холдинговой компании;
ii) обеспечение общего надзора или управление группой компаний;
iii) предоставление группового финансирования (включая объединение денежных средств); или iv) осуществление или управление инвестициями, если только эти виды деятельности не осуществляются банком, страховой компанией или зарегистрированным дилером по ценным бумагам в ходе их обычной деятельности.
При этом, согласно пункту 11 статьи 7 Многосторонней конвенции резидент Договаривающейся Юрисдикции Конвенции, не являющийся квалифицированным лицом, также имеет право на льготу, которая в противном случае была бы предоставлена Конвенцией, в отношении вида дохода, если в течение по крайней мере половины дней любого 12-месячного периода, который включает в себя период времени, когда льготы в противном случае были бы предоставлены, когда лица, являющиеся эквивалентными бенефициарами, прямо или косвенно владеют, по крайней мере 75 процентами долей участия резидента.
Учитывая вышеизложенное, при выплате дохода резиденту РФ, в целях применения льготы, предусмотренной Конвенцией, необходимо определить, является ли данный резидент «квалифицированным лицом», если нет, соответствует ли данный резидент требованиям, установленным подпунктом а) пункта 10 и пунктом 11 статьи 7 Многосторонней конвенции. Кроме того, основываясь на положениях Венской конвенции о праве международных договоров от 23 мая 1969 года, в частности, статье 31 данной Конвенции, любой международный документ должен трактоваться на основе целей и задач, описанных в преамбуле данного международного договора.
При этом новая преамбула, которая вводится во все заключенные РК налоговые соглашения, гласит: «Намереваясь устранить двойное налогообложение в отношении налогов, на которые распространяется настоящее соглашение, не создавая возможности для неналогообложения или пониженного налогообложения посредством избежания или уклонения от уплаты налогов (в том числе через использование резидентами третьих юрисдикций преимуществ соглашений, нацеленных на получение льгот, предусмотренных таким соглашением)».
В свою очередь, в соответствии с пунктом 1 статьи 7 Многосторонней конвенции независимо от любых положений налогового соглашения, льгота в соответствии с налоговым соглашением не предоставляется в отношении вида дохода или капитала, если, принимая во внимание все соответствующие факты и обстоятельства, есть основания полагать, что получение такой льготы было одной из основных целей какого-либо соглашения или сделки, которые прямо или косвенно привели к этой льготе, если только не было установлено, что предоставление такой льготы в этих обстоятельствах будет соответствовать целям и задачам соответствующих положений налоговых соглашений.
На основании вышеизложенного, если резидент РФ соответствует критериям, установленным SLOB статьи 7 Многосторонней конвенции, а также соответствует требованиям, предусмотренным РРТ и преамбулой Конвенции, резидент РФ вправе применить льготу, предусмотренную Конвенцией.

Председатель Комитета государственных доходов МФ РК,
Султангазиев М.Е. 24.02.2021